Распределение входного НДС по ОС для облагаемых и не облагаемых налогом операций

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Распределение входного НДС по ОС для облагаемых и не облагаемых налогом операций». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса, входной НДС по товарам, работам и услугам, применяемым для осуществления облагаемых и необлагаемых НДС операций, принимается к вычету (учитывается в стоимости) пропорционально объему их использования для производства и реализации ТРУ, облагаемых и необлагаемых НДС.

Порядок учета операций, которые облагаются и не облагаются НДС, необходимо закрепить в учетной политике. Что конкретно нужно прописать в документе? Специалисты рекомендуют следующее.

В первую очередь, необходимо отразить порядок раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС операций, а именно:

• что учет необлагаемых доходов ведется в учетной программе с применением аналитических характеристик по счетам 90.01 «Выручка»;
• что учет входного НДС ведется в учетной программе раздельно по облагаемым и необлагаемым операциям на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Также необходимо прописать «правило 5%», установленное в пункте 4 статьи 170 НК РФ. Оно гласит, что в тех налоговых периодах, когда доля совокупных расходов на не подлежащие обложению НДС операции не превышает 5% от общей величины совокупных расходов, к вычету принимается весь входной НДС.

Участвуют ли косвенные расходы в «правиле ли 5%»? Однозначного ответа на этот вопрос нет. Специалисты ФНС считают, что доля расходов по необлагаемым операциям должна рассчитывается с учетом всех расходов, в том числе и косвенных. Однако в судебной практике есть примеры, когда арбитры признавали за налогоплательщиком право рассчитывать барьер в 5% только по прямым расходам.

Обратите внимание! Понятие «совокупные расходы» в налоговом законодательстве не определено. Это значит, что его необходимо прописать в учетной политике. Минфин в своем письме от 29 мая 2014 г. № 03-07-11/25771 рекомендует определять такие расходы по данным бухгалтерского учета.

Кроме того, в учетной политике необходимо прописать, как распределяются расходы, которые относятся как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям. Распределение должно производиться на основе пропорции, но за компанией остается выбор — пропорционально расходам либо пропорционально доходам.

Следующий пункт — учет входного НДС с приобретения основных средств и нематериальных активов, которые используются и в облагаемых, и в необлагаемых операциях. У компании есть выбор:

• вести учет в общем порядке;
• вести учет на основании подпункта 1 пункта 4.1 статьи 170 НК РФ.

Выбор второго варианты означает, что по ОС и НМА, принимаемым к учету в первом или втором месяце квартала, пропорция определяется исходя из стоимости подлежащих обложению НДС товаров, которые были отгружены в этом месяце, в общей стоимости отгруженных товаров.

Крупным компаниям целесообразно привести в учетной политики перечень актуальных видов деятельности, а также расходов, которые она несет при осуществлении облагаемой и необлагаемой деятельности.

Порядок учета расходов, относящихся к облагаемым и необлагаемым операциям, зависит от того, каким видом деятельности занимается организация. Так, производственные предприятия учитывать такие расходы в составе общехозяйственных (счет 21.06), а торговые предприятия — составить торговых издержек (счет 44.01).

Есть еще один вариант распределения расходов, которые относятся одновременно к облагаемым и необлагаемым НДС операциям. Можно утвердить список подразделений, работа которых носит обслуживающий характер, например, юридический отдел, бухгалтерия и другие. Расходы, понесенные этими отделами, будут считаться относящимися как к облагаемой, так и к необлагаемой деятельности.

Напомним, что операции, которые не облагаются НДС, перечислены в статье 149 НК РФ. Помимо этого, не попадает под налог деятельность, переведенная на ЕНВД. Также не стоит забывать, что НДС облагается лишь выручка от реализации. То есть иные доходы компании, не связанные с реализацией, НДС не облагаются. В частности, это следующие виды дохода:

• дивиденды и прочие доходы, полученные от участия организации в уставных капиталах других компаний;
• проценты по банковским депозитам и остаткам на счетах;
• дисконты по векселям.

Что касается ЕНВД, то налоговики долгое время не могли прийти к единому мнению, входят ли расходы по деятельности, переведенной на эту систему налогообложения, в «правило 5%». Бытовало мнение, что поскольку на плательщиков ЕНВД нельзя распространить порядок из пункта 4 статьи 170 НК РФ, то для расходов по облагаемой этим налогом деятельности применять указанное правило нельзя. Однако такая точка зрения неоднократно оспаривалась судами. В результате ФНС в своем письме от 17.02.2010 № 3-1-11/117@ указала, что поскольку в пункте 2 статьи 170 приводятся в том числе и операции, которые осуществляют плательщики ЕНВД, то положение пункта 4 и той же статье применяется и в отношения операций, которые переведены на ЕНВД.

Первый способ учета основан на предположении, что поступившие ТМЦ будут использованы для деятельности, необлагаемой НДС, поэтому сумма НДС будет включена в стоимость ТМЦ (Д10 К19).

Второй способ учета основан на предположении, что поступившие ТМЦ будут использованы для деятельности, облагаемой НДС по ставке 0%, поэтому сумма НДС будет заблокирована на счете 19 до подтверждения правомерности использования ставки 0%.

Третий способ учета основан на том, что, в соответствии с Письмом Минфина России от 18.10.2007 № 03-07-15/159, распределение сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых этим налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, производится в налоговом периоде, в котором были приняты на учет приобретенные товары (работы, услуги) на основании соответствующих первичных документов. Т.е. исходим из того, что приобретенные ТМЦ будут использованы и для деятельности, облагаемой НДС, и для деятельности, необлагаемой НДС, поэтому весь входящий НДС будет распределен в том налоговом периоде, в котором были приобретены ТМЦ.

1. Если используемое имущество (основные средства и нематериальные активы) было поставлено на баланс в первом или втором месяце отчетного квартала, налог на добавленную стоимость разделяется пропорционально месячному доходу или общим порядком по доходу за квартал. Способ следует прописать в учетной политике фирмы.
2. При покупке недвижимости налог полностью возмещается при постановке на баланс, а затем восстанавливается в течение десяти лет. Налог не восстанавливается, если недвижимостью начали пользоваться по истечении пятнадцати лет после ввода объекта.
3. Особый порядок определен для сделок с ценными бумагами, финансовых срочных сделок, клиринга и прочего. Эти моменты требуется уточнять в законе.

Раздельный учет НДС экспортируемых товаров

• Правил на этот счет в законодательстве нет, но налоговые службы требует распределения учета для экспортной и прочей прибыли без применения «принципа 5%».
• Так как при экспорте сырья налоговые вычеты можно получить, подтвердив нулевую ставку, для него нужен отдельный учет.
• По расходам при экспорте можно возвращать НДС, кроме льготных товаров и услуг. По ним входной налог учитывают в расходах и стоимости имущества. Прибыль от экспорта с нулевой ставкой НДС входит в общую сумму дохода для налогообложения при расчете доли продаж.
• Учет необходимо построить таким образом, чтобы оплаченный поставщиками налог по товарно-материальным ценностям, используемым в производстве экспортной продукции, можно было легко выделить.

Распределение НДС у сельхоз предприятий

Сельхозкомпания может столкнуться с раздельным учетом, если одновременно совершает облагаемые и необлагаемые операции, при этом нужно учитывать пп.20 п.3 ст.149 НК РФ. К примеру, с/х предприятие продает свою продукцию (при этом доход от таких продаж не меньше 70% в общей стоимости выручки), а также выдает персоналу продукцию в счет зарплаты. Продажа будет облагаться добавленным налогом, а выдача продукции работникам — нет.

Также раздельный учет необходим, если одновременно осуществляются продажи продукции по РФ и за ее границами, то есть при совмещении внутренних и экспортных сделок.

Сельхозпредприятию нужно определить порядок раздельного учета, прописать его в учетной политике. Как правило, на 19 счете заводится несколько субсчетов:

• на одном будет выделяться НДС по облагаемым реализациям – его можно направить к вычету;
• на другом – по необлагаемым реализациям (его нужно включить в стоимость);
• на третьем – собираться налог, подлежащий распределению с учетом пропорций.

В каких случаях необходим раздельный учет по НДС?

Нередко хозяйственные субъекты (юридические и физические лица) в ходе своей деятельности сталкиваются с необходимостью совершать операции, как облагаемые НДС, так, согласно условиям законодательства, освобожденные от начисления этого налога. Также встречаются случаи наличия одновременно двух действующих режимов налогообложения у одного плательщика, например общей системы и ЕНВД или общей системы и патентной.

При такой работе обязателен к применению раздельный учет по НДС. Отсутствие подобной методики не позволяет налогоплательщику как учитывать входной НДС по отношению к налогооблагаемым операциям, так и брать полученные суммы для уменьшения базы по налогу на прибыль.

За экономическим субъектом остается право на выбор конкретной методики по ведению раздельного учета НДС. Действующее законодательство не запрещает разработку и применение собственного норматива. Но при этом принятый порядок не должен нарушать основных принципов работы, при которых возможно достоверное определение, к какому виду операций относится та или иная сумма входного налога.

Подробнее о принципах и способах ведения раздельного учета вы узнаете из материала «Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?».

Составление пропорций между облагаемыми и необлагаемыми операциями

Распределение входного НДС при раздельном учете осуществляется бухгалтерами с помощью пропорций с учетом требований п. 4.1 ст. 170 НК РФ:

ДНДСвычет = СВНДС / СОВ × 100%,

где:

ДНДСвычет — доля НДС к вычету, %;

СВНДС — сумма облагаемой НДС выручки за отчетный период;

СОВ — сумма общей выручки за этот период.

ДНДСстоимость = СВбезНДС / СОВ × 100%,

где:

ДНДСстоимость — доля НДС, подлежащего включению в стоимость покупки, %;

СВбезНДС — сумма выручки, освобожденной от налога.

Бухгалтерские проводки при раздельном учете НДС

31.03.2020 бухгалтер сделал расчет:

• сумма общехозяйственных расходов, приходящихся на услуги по проведению техосмотра, — 30 345 руб. (325 000 × (690 000 / (6 700 000 + 690 000));
• общая сумма расходов по освобожденной от НДС деятельности — 255 345 руб. (30 345 + 225 000);
• доля расходов по освобожденным от налога операциям — 4,44% (255 345 / (5 200 000 + 225 000 + 325 000) × 100%).

Итак, АО «ЛС» отразит НДС к вычету в размере 1 105 000 руб. (1 040 000 + 65 000). В расходы по НП войдут затраты по деятельности, освобожденной от налога, — 270 000 руб. (225 000 + 45 000).

В БУ будет отражено:

• Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19 субсчет «НДС, подлежащий распределению между облагаемыми и освобожденными от налога операциями» — 65 000 руб.;
• Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19 субсчет «НДС с облагаемых операций» — 1 040 000 руб.;
• Дт 26 (44) субсчет «Расходы по освобожденным от налога операций» Кт 19 субсчет «НДС по освобожденным от налога операциям» — 45 000 руб.

В данном примере АО, соблюдая правило 5 процентов, весь НДС с общехозяйственных расходов приняло к вычету.

Если расходы по необлагаемым операциям будут больше 5%, то налог по общим затратам необходимо принять к вычету пропорционально доле выручки от облагаемой деятельности за налоговый период.

Что необходимо закрепить в учетной политике

В УП мы рекомендуем прописать правила ведения учета, например:

1. Вести РУ налога на сч. 19 «НДС по приобретенным ценностям», выделяя отдельные субсчета по объектам и операциям:

• участвующим в облагаемой деятельности;
• участвующим в необлагаемой деятельности;
• товарам, реализуемым на экспорт;
• участвующим в облагаемой и необлагаемой деятельности (в т. ч. при отсутствии возможности сразу определить, в какой деятельности они будут участвовать).

1. Отражать на отдельных субсчетах расходы:

• связанные с выручкой, облагаемой НДС;
• необлагаемые;
• не связанные с реализацией (например, проценты по займам).

1. Утвердить значение совокупных расходов на основании данных БУ согласно рекомендациям Минфина (письмо от 29.05.2014 № 03-07-11/25771).
2. Указать, что доходы учитываются на отдельных субсчетах сч. 90, 91.1 таким же способом, как в пп. 1 и 2.
3. Прописать алгоритм расчета пропорции расходов, относящихся к облагаемым и необлагаемым видам деятельности.
4. При поступлении ОС и НМА, используемых в обоих видах деятельности, выбрать один из методов учета входного налога:

Пример раздельного учета НДС

ООО «ВЕГА» осуществляет два вида деятельности, одна из которых подлежит обложению НДС, а вторая – нет. Расходы ООО «ВЕГА» по деятельности, облагаемой НДС, составляют 3 млн. рублей, НДС с расходов – 600 тыс. рублей.

Расходы ООО «ВЕГА» по деятельности, не облагаемой НДС, составляют 100 тыс. рублей, НДС с расходов 20 тыс. рублей.

Общие расходы компании равны 300 тыс. рублей, НДС 60 тыс. рублей.

Выручка компании от деятельности, облагаемой НДС составляет 4,5 млн. рублей без (НДС), а выручка компании от деятельности, не облагаемой НДС составляет 450 тыс. рублей.

Все расходы ООО «ВЕГА», приходящиеся на необлагаемую деятельность составляют:

300 000 х (450 000 / (4 500 000 + 450 000)) = 27 272,73 рублей

Общие расходы по необлагаемой деятельности составляют:

100 000 + 27 272,73 = 127 272,73 рублей

Определим долю расходов по необлагаемой деятельности:

127 272,73 / (3 000 000 + 100 000 + 300 000) х 100% = 3,74%

Расходы компании по деятельности, не облагаемой НДС, составляют менее 5%, поэтому НДС можно принять к вычету полностью в общих расходах.

НДС к вычету будет равен:

600 000 + 60 000 = 660 000 рублей.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос: Какими документами компании должны подтверждать раздельный учет НДС?

Ответ: Законодательство не предусматривает определенный порядок для раздельного учета НДС, как и требования к подтверждающим такой учет документам. То есть компании должны разработать способ учета самостоятельно. В бухгалтерском учете разделяют налог по всем операциям, расходы компании и выручку с помощью отдельных субсчетов. Для этого вносят изменения в «Рабочий план счетов». Что касается налогового учета, то компании разрабатывают регистры для распределения налога по всем видам деятельности. Расчет показателей отражают в бухгалтерских справках и пояснениях к учету. А вся методика расчета закрепляется в Учетной политике в специальном разделе, либо в отдельном внутреннем документе компании (например, в методических рекомендациях).

Заемные операции и раздельный учет

Предоставление займов, продажа ценных бумаг и др. подобные операции являются облагаемыми НДС. Существенным нюансом расчета пропорции для таких операций является показатель сумм дохода, являющийся ключевым в формуле. Для операций того или иного вида он будет иметь разный состав, на что влияют актуальные положения федерального законодательства. ФЗ от 28 декабря 2013 года №420 предлагает для операций с ценными бумагами, не облагаемыми НДС, считать доходом следующую сумму:

Д = Цр – Рпр, где:

• Д – необлагаемый налогом доход;
• Цр – цена реализации ценных бумаг (согласно положениям ст. 280 НК РФ);
• Рпр – расходы на приобретение этих бумаг (и/или реализацию).

Если разница получится меньше 0 (то есть налицо будет убыток), то доход не учитывается.

Как рассчитать долю НДС по необлагаемым операциям

Если наряду с облагаемой НДС деятельностью компании производит и необлагаемые операции, то доля расходов на них в общей величине совокупных затрат рассчитывается на базе расходов, признанных в налоговом периоде для целей отчета о прибылях и убытках.

Формула такова:

Доля необлагаемых расходов = Сумма затрат на производство и реализацию ТРУ по необлагаемым операциям / Сумма расходов (Дт 90.02, Дт 90.07, Дт 90.08, Дт 91.02) минус НДС, начисленный при реализации учитываемых на этих счетах активов.

В результате получается значение в процентах, соответствующее доле расходов по необлагаемым операциям в общей величине расходов. К полученному значению и применяется «правило 5%». Другими словами, если доля необлагаемых операций меньше 5%, то весь НДС можно предъявить к вычету.

Внимание! В этом случае к вычету предъявляется только налог по ТРУ, применяемым и для облагаемых, и для необлагаемых операций. Тот НДС, который предъявлен по товарам, относящимся строго к необлагаемой НДС деятельности, к вычету не заявляется (определение Верховного Суда РФ от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537 по делу № А40-65178/2015).

Заемные операции и раздельный учет

Предоставление займов, продажа ценных бумаг и др. подобные операции являются облагаемыми НДС. Существенным нюансом расчета пропорции для таких операций является показатель сумм дохода, являющийся ключевым в формуле. Для операций того или иного вида он будет иметь разный состав, на что влияют актуальные положения федерального законодательства. ФЗ от 28 декабря 2013 года №420 предлагает для операций с ценными бумагами, не облагаемыми НДС, считать доходом следующую сумму:

Д = Цр – Рпр, где:

• Д – необлагаемый налогом доход;
• Цр – цена реализации ценных бумаг (согласно положениям ст. 280 НК РФ);
• Рпр – расходы на приобретение этих бумаг (и/или реализацию).

Если разница получится меньше 0 (то есть налицо будет убыток), то доход не учитывается.

Пропорциональный метод расчета для разделения облагаемых и необлагаемых операций в этой ситуации предполагает вычисление соотношения между стоимостью всего реализованного товара (и в России, и за рубежом) и интересующей позиции. В сумму доходов войдет также:

• выручка субъекта;
• стоимость его основных средств;
• его внереализационные доходы.

В настоящее время нет единого мнения о необходимости вести раздельный учет по заемным операциям. Однако Минфин РФ все больше склоняется именно этой позиции ввиду внесения значительных изменений в Налоговый Кодекс РФ.

Раздельный учет НДС по основным средствам

Если основное средство будет использоваться и в облагаемой, и в необлагаемой деятельности, компании придется вести раздельный учет по НДС и принимать к вычету только часть налога (п. 4 ст. 170 НК РФ). В книге покупок счет-фактуру регистрируют только на сумму вычета.

Если раздельного учета не будет, компания не сможет ни принять НДС к вычету, ни учесть в расходах по налогу на прибыль.

Если доля необлагаемых операций не превышала 5% в общих расходах, всю сумму НДС можно направить на вычет, но вести раздельный учет все равно нужно.

Чтобы узнать, какая сумма налога пойдет на вычет, а какая – на увеличение стоимости товаров и услуг, нужно посчитать пропорцию. Для этого суммы выручки без НДС по облагаемым и необлагаемым операциям за период делят на общую сумму выручки без НДС. При этом, если основное средство поставили на учет в первом или втором месяце квартала, то считать выручку для определения пропорции можно по итогам соответствующего месяца, не дожидаясь окончания квартала (пп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

Похожие записи:

• Председатель МКД: права, обязанности, правовой статус
• Весы — как он ведет себя, если хочет уйти?
• Лицензия на розничную продажу алкоголя в 2022 году